Sobre el plazo para practicar deducciones del IVA.

La resolución del recurso 00/01744/2022/00/00, dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Central, recuerda la doctrina del Supremo en materia de cómputo del plazo de caducidad para practicar deducciones. Esta resolución se emitió el 18 de marzo de 2024, y reitera lo dispuesto por la sentencia del Tribunal Supremo de 21 de febrero de 2012  (recurso de casación n.º 505/2008).

Antecedentes del Caso

La controversia surgió inicialmente por desacuerdos en la deducibilidad de ciertas cuotas de IVA de una empresa, así como por la caducidad del derecho a deducir dichas cuotas. La empresa argumentaba que las decisiones previas del Tribunal Regional no se ajustaban a derecho, sosteniendo que sus prácticas contables y fiscales eran correctas y que se les debería permitir la deducción de las cuotas en cuestión. El TEAR estableció que al haber transcurrido más de 4 años desde el devengo de todas las cuotas deducibles declaradas hasta la presentación de la autoliquidación en que han sido declaradas, ha caducado el derecho del obligado tributario a su deducción.

La empresa, no conforme, acudió ante el TEAC, impugnó el dies a quo para el cómputo del plazo de caducidad para el ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas de IVA soportado. Para ello, hace referencia a varias disposiciones europeas, como la Directiva 2006/112/CE, que no establece un plazo de caducidad. Además «considera "artificiosa" la diferenciación entre "el nacimiento del derecho a deducir las cuotas soportadas" y el "derecho a ejercitarlo", esgrimiendo que no debería admitirse que el inicio del plazo para ejercicio del derecho a deducir comprenda "unos días en los que el ejercicio del derecho a la deducción aun no podía haberse iniciado"».

Pronunciamiento del TEAC

El Tribunal Central argumentó que no existía una base razonable para una interpretación alternativa de la ley que pudiera eximir de responsabilidad al contribuyente. Esta postura se apoyó en la Ley del IVA, así como en la jurisprudencia del Tribunal Supremo y del Tribunal de Justicia de la Unión Europea. Estas fuentes establecen la caducidad del derecho a deducir el IVA, diferenciando entre el nacimiento del derecho a deducir y el ejercicio de tal derecho.

Este último sólo puede ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al período de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no haya transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho. Se entenderán soportadas las cuotas cuando se reciba la correspondiente factura o documento justificativo del derecho de deducción. Todo ello según lo establecido en el artículo 99 LIVA. 

La interpretación establece que el derecho a deducir el IVA (es decir, el derecho a compensar el IVA pagado en compras con el IVA recaudado en ventas) surge en el momento exacto en que el impuesto se vuelve exigible por parte de la autoridad fiscal.

Según el artículo 167 de la Directiva mencionada, «el derecho a deducir nace en el momento en que es exigible el impuesto deducible», entendiéndose la exigibilidad, según el artículo 62 de dicha Directiva como el derecho del Tesoro Público ante el deudor, que puede hacer valer para el pago del impuesto, a partir de un determinado momento. El TJUE señala que «el derecho a deducción del IVA se origina simultáneamente a la exigibilidad del impuesto» (sentencias de fecha 21-3-2018, asunto C-533/16, apartado 43; y 12-4-2018, asunto C-8/17, apartado 33).

En resumen, el criterio legal para determinar el "dies a quo" (día a partir del cual se cuenta el plazo) para el derecho a deducir el IVA se basa en el momento en que el impuesto devengado se convierte en exigible por parte de la autoridad fiscal. Esto significa que el derecho a deducir el IVA nace en el mismo instante en que el impuesto se convierte en una obligación para el contribuyente, y el plazo para ejercer este derecho comienza a contar desde ese momento.

Específicamente, en el IVA, los sujetos pasivos deben repercutir íntegramente el importe del impuesto sobre aquel para quien se realice la operación gravada, esto es las operaciones que constituyen los hechos imponibles previstos en la Ley de IVA que se devenguen según las correspondientes reglas aplicables a cada uno de ellos. Por ello, el Tribunal considera que es correcta la fijación del dies a quo del derecho a la deducción en el artículo 98.Uno de la Ley de IVA, y por ende del plazo de caducidad de dicho derecho, en el momento en el que se devengue el impuesto.